2011年高级会计师会计实务真题及答案解析（八）
甲集团公司是一家中央国有企业，主要有三大业务板块：一是化肥生产和销售业务，主要集中在乙分公司；二是电力生产和供应业务，主要集中在丙分公司；三是国际旅游业务，主要集中在丁公司。丁公司为甲集团公司的全资子公司；甲集团公司除丁公司外，无其他关联公司。
2010 年，甲集团公司加大了对全集团资产和业务整合力度，确定了“做强做大主业，提高国有资产证券化率，实现主业整体上市”的发展战略。2010 年，甲集团公司进行了如下资本运作：
（1）2010 年2 月1 日，甲集团公司以银行存款0.4 亿元从A 上市公司原股东处购入A上市公司20％的有表决权股份。该日，A 上市公司可辨认净资产的公允值为1.8 亿元。A 上市公司是一家从事电力生产和供应的企业，与甲集团公司的丙分公司在业务和地域上具有很强的相似性和互补性。
2010 年11 月1 日，甲集团公司以银行存款1 亿元从A 上市公司原股东处再次购入A上市公司40％的有表决权股份，另发生审计、法律服务、咨询等费用0.15 亿元。至此，甲集团公司持有A 上市公司60％的有表决权股份，控制了A 上市公司。该日，甲集团公司之前持有的A 上市公司20％的有表决权股份的公允价值为0.5 亿元，A 上市公司可辨认净资产的公允价值为2 亿元。
甲集团公司从2010 年11 月1 日起，对A 上市公司实行了统一监督、控制、激励和约束，努力使A 上市公司成为集团内部一支运作协调、利益攸关的重要力量，进一步夯实了甲集团公司在我国电力生产和供应行业中的重要地位。
（2）2010 年12 月1 日，甲集团公司通过司法拍卖拍得B 上市公司3 亿股股权，占B上市公司有表决权股份的51％，支付银行存款1.5 亿元。该日，B 上市公司货币资金为1.2亿元，股东权益为1.2 亿元。
甲集团公司2010 年控制B 上市公司的目的是，计划在2011 年3 月1 日向B 上市公司注入乙分公司的全部资产，从而实现甲集团公司的化肥生产和销售业务整体上市，进一步盘活国有资产存量。
（3）2010 年12 月31 日，甲集团公司为了做强做大主业，逐步退出国际旅游市场，以0.3 亿元的价格出售了所持有丁公司20％的有表决权股份，但仍对丁公司具有控制权。该日，丁公司净资产的账面价值为0.6 亿元。
假定不考虑其他因素。
要求：
1. 根据资料（1），指出甲集团公司2010 年购入A 上市公司股权是属于横向并购还是纵向并购，并简要说明理由。
2. 根据资料（1）和（2），分别指出甲集团公司2010 年购入A 上市公司股权、拍卖拍得B 上市公司股权是否属于企业合并。如果属于企业合并，指出是属于同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并，并简要说明理由；同时指出合并日或购买日为哪一天。
3. 根据资料（1），计算甲集团购入A 上市公司股权在合并日或购买日合并财务报表中的企业合并成本（要求列出计算过程）。
4. 根据资料（2），简要说明甲集团公司拍卖拍得B 上市公司股权在甲集团公司2010年合并财务报表中的会计处理方法。
5. 根据资料（3），简要说明甲集团公司出售所持有丁公司20％的有表决权股份在甲集团公司2010 年合并财务报表中的会计处理方法。
6. 简要说明甲集团公司2010 年取得A 上市公司股权和B 上市公司股权所发挥的作用。
【分析与解释】
1．甲集团公司2010 年购入A 上市公司股权属于横向并购。（1 分）
理由：生产同类产品或生产工艺相近的企业之间的并购属于横向并购。（1 分）
或：两者在业务上和地域上存在很强的相似性和互补性。（1 分）
或：两者属于竞争对手之间的合并。（1 分）
2．甲集团公司2010 年购入A 上市公司股权属于企业合并（1 分），且属于非同一控制下的企业合并。（1 分）
理由：甲集团公司和A 上市公司在合并前不存在关联方关系. （1 分）
或：甲集团公司和A 上市公司在合并前没有受同一方或相同多方的控制。（1 分）
甲集团公司并购A 上市公司的购买日为2010 年11 月1 日。（1 分）
甲集团公司拍卖拍得B 上市公司股权不属于企业合并。（2 分）
3．甲集团公司购入A 上市公司股权在购买日合并财务报表中的企业合并成本：1＋0.5＝1.5（亿元）。（2 分）
4．甲集团公司应当按照权益性交易的原则对拍卖拍得B 上市公司股权进行会计处理（2分），不得确认商誉（0.5 分）或不得确认计入当期损益的金额（0.5 分）。
5．在甲集团公司2010 年合并财务报表中，甲集团公司处置所持有丁公司20％的有表决权股份取得的价款（0.5 分）与处置20％的有表决权股份相对应享有丁公司净资产的份额（0.5 分）的差额（0.5 分），应当计入所有者权益（资本公积——资本溢价）（0.5 分）。
或：借：归属于母公司所有者权益0.12
资本公积 0.18
贷：银行存款 0.3 （2 分）
评分说明：以分录表示时,借贷方向、科目名称及金额均正确的，给相应分值。
6．甲集团公司2010 年取得A 上市公司股权和B 上市公司股权发挥了如下作用：
（1）实现了经济结构战略性调整。（1 分）
（2）促进了资产流动、扩大了生产规模、提高了经济利益。（1 分）
（3）实现了资本和生产的集中，增强了企业的竞争力。（1 分）
（4）推动了国有企业改革。（1 分）
（5）促进了文化融合与管理理念的提升。（1 分）